PLF 2022 : Fiscalité des personnes

Le PLF 2022 a été adopté définitivement mercredi 15 décembre 2021. Toutefois, le texte ne sera véritablement stabilisé qu’à l’issue de l’examen de constitutionnalité, initié par les parlementaires le 16 décembre dernier.

Nous vous signalons les mesures les plus significatives et vous tiendrons au courant en cas de sanction du Conseil Constitutionnel (qui devra en tout état de cause se prononcer avant le 31 décembre).

 

N’hésitez pas à consulter nos autres analayses des mesures les plus marquantes du PLF 2022 :

 

Sommaire

 

Indexation sur l’inflation du barème de l’IR pour les revenus de 2021 et des grilles de taux par défaut du PAS (art. 2)

Comme chaque année, la LF revalorise les tranches du barème de l’IR ainsi que les limites et seuils de réductions d’impôt lui étant associés par indexation sur la prévision d’évolution de l’indice des prix hors tabac de 2021 par rapport à 2020, soit 1,4 %.

Ces aménagements s’appliquent à l’IR dû au titre de l’année 2021 et des années suivantes.

Par ailleurs, les tranches de revenus des grilles de taux par défaut utilisées par le collecteur de la RAS lorsque le contribuable a opté pour le PAS ou lorsqu’il ne dispose pas du taux de PAS communiqué par l’Administration, sont également ajustées (CGI, art. 204 H). Les taux par défaut s’appliquent en fonction de ces nouvelles limites aux revenus perçus ou réalisés à compter du 1er janvier 2022.

Sécurisation du champ des prestations de services éligibles au crédit d’impôt en faveur des services à la personne (art. 3)

Rappel

On sait que les contribuables qui supportent des dépenses au titre de la rémunération de services à la personne rendus à leur résidence (ou sous conditions, à celle de leurs ascendants) bénéficient d’un crédit d’impôt (CGI, art. 199 sexdecies).

Ce crédit d’impôt est égal à 50 % du montant des dépenses effectivement supportées, retenues dans une limite annuelle fixée à 12 k€ dans la généralité des cas (avec des majorations en fonction du nombre d’enfant à charge/membre du foyer fiscal âgé de plus de 65 ans) ou 20 k€ pour les contribuables invalides ou ayant à leur charge une personne invalide.

Ce crédit d’impôt s’applique aux sommes versées en rémunération des services à la personne à domicile visés aux articles L. 7231-1 et D. 7231-1 du Code du travail (garde d’enfants à domicile, assistance aux personnes âgées ou aux personnes handicapées, entretien de la maison et travaux ménagers, petits travaux de jardinage et de bricolage, etc.).

Si les services doivent, à la lettre de l’article 199 sexdecies du CGI, être impérativement rendus au domicile du contribuable – ou à celui de son ascendant – la doctrine administrative faisait preuve de davantage de souplesse.

L’Administration admettait ainsi que le crédit d’impôt bénéficie aux prestations réalisées à l’extérieur du domicile, dès lors qu’elles sont comprises dans une offre de services incluant un ensemble d’activités effectuées à domicile (BOI-IR-RICI-150-10, 20 septembre 2017, n°80). À titre d’exemple, elle indiquait que l’accompagnement des enfants sur le parcours école/domicile ou sur le lieu d’une activité périscolaire (gymnase, ludothèque, visite du zoo, etc.) est admis, dès lors qu’il est lié à la garde d’enfant à domicile.

Le Conseil d’État a toutefois retenu une lecture stricte des dispositions de l’article 199 sexdecies du CGI, et annulé ces commentaires administratifs dans le cadre d’un recours pour excès de pouvoir (CE, 30 novembre 2020, n°442046, Sté Les jardins d’Iroise de Auch). La doctrine favorable ne pouvait donc plus trouver application à compter de l’imposition des revenus de 2020.

Le Ministre chargé des comptes publics avait toutefois rapidement réagi, et indiqué, via un communiqué, que les contribuables pourraient continuer à se prévaloir de la circulaire ECOI1907576C de la DGE du 11 avril 2019 (reprenant la doctrine administrative favorable), et que « pour l’imposition des revenus de 2020 et jusqu’à nouvel ordre, aucune des activités qui y étaient auparavant éligibles n’est exclue du champ du crédit d’impôt ».

LF 2022

La LF légalise la doctrine administrative annulée. Les dispositions de l’article 199 sexdecies du CGI indiquent désormais de manière expresse que les services réalisés à l’extérieur du domicile du contribuable sont éligibles au crédit d’impôt, pourvu qu’ils soient compris dans une offre incluant un ensemble d’activités effectuées au domicile.

En pratique sont notamment concernés :

  • Les prestations de conduite du véhicule personnel des personnes âgées ou handicapées,
  • L’accompagnement des personnes âgées ou handicapées dans leurs déplacements en dehors de leur domicile,
  • La livraison de courses ou la livraison de repas à domicile des personnes âgées ou handicapées ainsi que la collecte et la livraison à domicile de linge repassé,
  • L’accompagnement des enfants de plus de 3 ans dans leurs déplacements en dehors de leur domicile.

En outre, les services de téléassistance et de visio-assistance, qui se matérialisent par la détection d’un accident potentiel ou avéré à domicile ainsi que son signalement à une tierce personne ou au corps médical, bénéficient du crédit d’impôt, indépendamment de leur couplage à l’offre globale de services), dès lors qu’ils sont utilisés pour les personnes suivantes (mentionnées au 2° de l’article L. 7231-1 du Code du travail) :

  • Une personne âgée ;
  • Une personne handicapée ; ou
  • Les autres personnes qui ont besoin d’une aide personnelle à leur domicile ou d’une aide à la mobilité.

Faute d’entrée en vigueur spécifique, la mesure s’applique pour la détermination de l’IR dû au titre de l’année 2021 et des années suivantes. Les revenus 2020 sont couverts par la circulaire précitée.

Allongement des délais d’option et de renonciation pour les régimes d’imposition à l’impôt sur le revenu des entrepreneurs individuels (art. 7)

Rappel des régimes actuels d’option et de renonciation

Pour rappel, en fonction de leur CA ou de leurs recettes, les entrepreneurs individuels relèvent du régime de la « micro-entreprise » ou du régime « réel d’imposition » (appelé régime de la « déclaration contrôlée » pour les contribuables relevant de la catégorie BNC).

Lorsqu’un entrepreneur relève de plein droit du régime de la « micro-entreprise », il peut choisir, sous certaines conditions, d’opter pour le régime « réel d’imposition ». Une fois cette option choisie, il peut également renoncer à cette option.

Les règles et les délais d’option et de renonciation diffèrent selon la catégorie de revenu dont relèvent les entrepreneurs individuels (CGI, art. 50-0 pour les BIC, art. 64 bis et 69 pour les BA et art. 102 ter pour les BNC).

En termes de délais d’option :

  • Bénéfices industriels et commerciaux (BIC): un contribuable soumis de plein droit au régime micro-entreprise peut exercer l’option pour le régime réel d’imposition avant le 1er février de l’année au titre de laquelle le contribuable souhaite bénéficier de l’option
    • e. option avant le 1er février N pour une application en N
  • Bénéfices non commerciaux (BNC) : un contribuable soumis de plein droit au régime micro‑entreprise peut exercer l’option pour le régime de la déclaration contrôlée dans le délai de dépôt de la déclaration correspondant aux revenus de l’année au titre de laquelle la demande d’option est formulée.
    • e. option avant mai/juin N+1 pour une application en N
  • Bénéfice agricole (BA): un contribuable soumis de plein droit au régime micro-entreprise (ou régime réel simplifié), peut exercer l’option pour le régime réel simplifiée (ou réel) dans le délai de déclaration des résultats de l’année/exercice précédant celui au titre duquel l’option s’applique. Par exception, les exploitations nouvelles disposent, pour exercer une option, d’un délai de 4 mois à compter de la date du début de l’activité (et lorsque le 1er exercice a une durée inférieure à 4 mois, le délai d’option court jusqu’à la date de clôture de cet exercice).
    • e. option avant mai/juin N pour une application en N

En termes de délais de renonciation, les règles sont similaires pour l’ensemble des contribuables relevant des catégories BIC, BNC et BA : la renonciation doit intervenir avant le 1er février de l’année au titre de laquelle le contribuable renonce à son option.

  • e. renonciation avant 1er février N pour une application en N

LF 2022

La LF 2022 prévoit d’une part d’allonger le délai d’option (BIC) pour l’harmoniser avec celui des BA (i.e. option avant mai/juin N pour une application en N) sans atteindre celui des BNC qui reste inchangé (i.e. option avant mai/juin N+1 pour une application en N).

De la sorte, les contribuables soumis de plein droit au régime micro-entreprise dans la catégorie des BIC peuvent exercer l’option pour le régime réel d’imposition dans le délai de dépôt de la déclaration afférente à la période d’imposition précédant celle au titre de laquelle l’option s’applique (ou en cas de nouvelle activité dans le délai de dépôt de la déclaration souscrite au titre de la 1re période d’activité).

D’autre part, le délai maximal de renonciation à une option est également repoussé pour les 3 catégories d’imposition (BIC, BNC, BA). Ainsi, les contribuables peuvent renoncer à leur option dans le délai de dépôt de la déclaration afférente à la période d’imposition précédant celle au titre de laquelle l’option s’applique (i.e. option avant mai/juin N pour une application en N).

Ces dispositions s’appliquent aux options ou renonciations formulées à compter du 1er janvier 2022.

Ordre d’imputation du déficit catégoriel, déficit global ou revenu net global négatif pour l’application du système du quotient (art. 6)

Pour mémoire, afin de compenser les effets de la progressivité de l’impôt sur le revenu lorsqu’un contribuable perçoit un revenu exceptionnel ou différé, le Code général des impôts prévoit l’application du système dit « du quotient » (CGI, art. 163-0 A).

Ainsi, le contribuable réalisant au cours d’une année, un revenu exceptionnel qui, par sa nature, n’est pas susceptible d’être recueilli annuellement, et dont le montant dépasse la moyenne des revenus nets au titre desquels le contribuable a été soumis à l’IR au cours des 3 dernières années, peut demander que l’impôt correspondant soit calculé en ajoutant 25 % du revenu exceptionnel net à son revenu net global et en multipliant par 4 la cotisation supplémentaire ainsi obtenue.

La doctrine administrative apporte des précisions quant à la détermination du « revenu net global négatif » du contribuable. Elle précise que dans l’hypothèse d’un revenu « ordinaire » constitué par un déficit, celui-ci s’impute sur le montant du revenu exceptionnel avant l’application du système du quotient (BOI-IR-LIQ-20-30-20, n°310).

À l’inverse, le Conseil d’État a jugé que le système du quotient s’applique au revenu exceptionnel avant imputation du déficit global ordinaire (CE, 28 septembre 2016, n°384465).

Afin de faire échec à cette jurisprudence, plus favorable au contribuable, le Gouvernement entend légaliser la position de l’administration fiscale. 

La LF 2022 contient donc un article précisant que, le cas échéant, le déficit catégoriel, le déficit global, ou le revenu net global négatif s’impute sur le montant du revenu exceptionnel ou différé avant application du système du quotient.

Faute d’entrée en vigueur spécifique, la mesure s’applique pour la détermination de l’IR dû au titre de l’année 2021 et des années suivantes.

Gains de cession d’actifs numériques (art. 70 et 79)

Pour mémoire, la LF 2019 est venue encadrer les modalités d’imposition des gains de cession d’actifs numériques (CGI, art. 150 VH bis et 200 C).

Les PV réalisées à titre occasionnel par les personnes physiques fiscalement domiciliées en France lors d’une cession d’actifs numériques (notamment de cryptomonnaies, type bitcoins) sont soumises au prélèvement forfaitaire unique de 12,8 % (auquel s’ajoutent les prélèvements sociaux, soit une imposition totale de 30 %).

Ce régime d’imposition concerne exclusivement les personnes physiques qui réalisent des opérations à titre occasionnel dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé.

À cet égard, le BOFiP précise que les gains issus d’une activité d’achat-revente d’actifs numériques exercée à titre habituel sont imposables dans la catégorie des BIC, à moins qu’ils ne soient obtenus en contrepartie d’une activité de « minage ». Dans ce cas, ils sont imposables dans la catégorie des BNC (BOI-RPPM-PVBMC-30-10, n°70, 2 septembre 2019).

Deux articles venant aménager ces modalités d’imposition ont été intégrés à la LF 2022.

Opérations réalisées à titre occasionnel

Les PV sont toujours imposées, par principe, au prélèvement forfaitaire unique au taux global de 30 %, mais les contribuables ont de manière nouvelle la faculté d’opter pour leur assujettissement au barème progressif.

Cette mesure est applicable aux cessions réalisées à compter du 1er janvier 2023.

Opérations réalisées à titre professionnel

Désormais, les produits des opérations d’achat, de vente et d’échange d’actifs numériques effectuées « dans des conditions analogues à celles qui caractérisent une activité exercée par une personne se livrant à titre professionnel à ce type d’opérations » relèvent du régime des BNC.

Cette mesure est applicable aux cessions réalisées à compter du 1er janvier 2023.

Application des dispositions de l’article 123 bis aux trusts : Confirmation et précisions (art. 133)

Rappel

Pour mémoire, l’article 123 bis du CGI prévoit l’imposition des avoirs détenus à l’étranger par une personne physique fiscalement domiciliée en France, par l’intermédiaire d’une entité établie hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié et dont les actifs sont principalement financiers. Les bénéfices et les revenus positifs de cette entité sont réputés acquis par la personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu’elle détient dans cette entité et soumis à l’impôt sur le revenu sur une assiette majorée de 25 %.

Ce mécanisme anti-abus s’applique en cas de détention, directe ou indirecte, de 10 % dans l’entité étrangère. La détention de 10 % est présumée lorsque l’entité considérée est située dans un ETNC.

Si son application aux trusts a été confirmée, au plan des principes, tant par l’Administration (BOI-RPPM-RCM-10-30-20-10, 12 septembre 2012, n°230), que par le juge de l’impôt (CAA Paris, 24 juin 2020, n°19PA00458), force est de constater que, compte-tenu de la spécificité et de la diversité des trusts, il peut être difficile d’apprécier la condition de détention directe ou indirecte de 10 %.

Dans l’affaire jugée par la CAA de Paris précitée, les juges avaient écarté l’application de l’article 123 bis dans le cas d’un trust présentant un caractère « irrévocable et discrétionnaire » (les constituants et les bénéficiaires ne détenaient aucune action, part, ou droit de vote dans ce trust et la décision de distribuer des bénéfices, comme la fixation du montant des distributions, étaient à la discrétion du trustee).

LF 2022

Tirant expressément les conséquences de cette décision, un article visant à confirmer l’application des dispositions de l’article 123 bis aux trusts, et surtout, à créer une présomption de détention de 10 % a été inséré dans la LF 2022.

La mesure vise notamment à dissiper tout doute sur l’application de l’article 123 bis du CGI aux trusts stipulés « discrétionnaires et irrévocables », en tenant compte de la difficulté particulière, inhérente aux trusts, de désigner la personne qui détient le contrôle des biens, droits ou produits mis en trust.

Ainsi, sont réputés détenir 10 % de l’entité étrangère, le constituant ou le bénéficiaire réputé constituant d’un trust au sens de l’article 792-0 bis du CGI.

En revanche, il s’agit d’une présomption réfragable, pouvant être utilement combattue par le contribuable.

Les contribuables ne pourront cependant se prévaloir à cet effet du seul caractère « irrévocable » du trust et du pouvoir « discrétionnaire » de gestion de son administrateur (rédaction très inspirée d’une décision du Conseil constitutionnel, n°2017-679 QPC du 15 décembre 2017, s’agissant de l’ancienne présomption de propriété du constituant du trust pour l’ISF).

En pratique, il appartient donc à chaque constituant d’apporter la preuve qui lui incombe en fonction des dispositions particulières de l’acte constitutif le concernant.

La mesure s’applique à compter du 1er janvier 2022.

Prorogation du crédit d’impôt pour le 1er abonnement à un journal (art. 78)

Rappel

Pour rappel, la 3e LFR 2020 a mis en place un crédit d’impôt pour le 1er abonnement à un journal, à une publication périodique ou à un service de presse en ligne d’information politique et générale . Ainsi, les sommes versées entre le 9 mai 2021 et le 31 décembre 2022 par un contribuable fiscalement domicilié en France au titre du 1er abonnement, pour une durée minimale de 12 mois, à un journal, à une publication de périodicité au maximum trimestrielle ou à un service de presse en ligne présentant le caractère de presse d’information politique et générale ouvrent droit à un crédit d’impôt sur le revenu.

Ce crédit d’impôt est égal à 30 % des dépenses effectivement supportées par le contribuable. Il ne peut être accordé qu’une fois par foyer fiscal.

Ce dispositif devait arriver à échéance au 31 décembre 2022.

LF 2022

L’application de ce crédit d’impôt est prorogée d’un an, il s’applique donc aux sommes versées jusqu’au 31 décembre 2023. L’entrée en vigueur de cette prorogation est soumise à l’autorisation préalable de la Commission européenne et sera fixée par décret.

Par ailleurs, pour les versements effectués au titre des abonnements souscrits à compter du 1er janvier 2022, le crédit d’impôt est subordonné à une condition de ressources. Ainsi, le montant des revenus du foyer fiscal ne doit pas excéder 24 k€ pour une part de quotient familial (par référence à l’avant dernière année précédant celle du 1er abonnement). Cette limite est majorée de 25 % par demi-part supplémentaire.

Prorogation de la Réduction d’impôt « Denormandie » (art. 75)

Rappel

Pour mémoire, les particuliers qui acquièrent des logements neufs ou assimilés destinés à la location dans le secteur intermédiaire peuvent bénéficier d’une réduction d’impôt, répartie sur la durée de l’engagement de location (CGI, art. 199 novovicies, dit « Duflot », puis « Pinel »).

Cet avantage fiscal a été étendu, en 2019, à certains investissements dans les logements anciens (dispositif « Denormandie »). Ouvrent droit à cette réduction d’impôt les logements acquis entre le 1er janvier 2019 et le 31 décembre 2022 qui font ou ont fait l’objet de travaux d’amélioration, ainsi que les locaux affectés à un usage autre que l’habitation (acquis entre ces mêmes dates) et qui font ou ont fait l’objet de travaux de transformation en logement.

LF 2022

Le dispositif « Denormandie », qui devait cesser de s’appliquer au 31 décembre 2022, est prorogé jusqu’au 31 décembre 2023. Le Gouvernement doit, dans ce cadre, remettre un rapport portant évaluation du dispositif, avant le 30 septembre 2022.

Prorogation et aménagement du dispositif du prêt à taux zéro (art. 87)

Rappel

Pour mémoire, les établissements de crédit et les sociétés de financement bénéficient d’un crédit d’impôt lorsqu’ils émettent des prêts à taux zéro (PTZ), définis aux articles L. 31-10-1 et suivants du Code de la construction et de l’habitation, en faveur de personnes physiques (sous conditions de ressources) en vue de financer la construction ou l’acquisition d’une résidence principale en 1re accession à la propriété (CGI, art. 244 quater V).

Ce dispositif qui devait venir à échéance au 31 décembre 2021, a été prorogé jusqu’au 31 décembre 2022 par la LF 2021 (art. 164). La LF 2021 a également modifié la date d’appréciation des ressources du contribuable, en prévoyant que, pour les offres de prêt conclues à compter du 1er janvier 2022, il conviendrait de se placer à la date de l’émission de l’offre de prêt (et au non au titre de l’année N-2).

LF 2022

Le dispositif fait l’objet d’une nouvelle prorogation, jusqu’au 31 décembre 2023.

En outre, les nouvelles modalités d’appréciation des revenus des ménages ne s’appliquent, en définitive, qu’au titre des offres de prêt conclues à compter du 1er janvier 2023.

Dons aux organismes d’aide aux personnes en difficulté – Dispositif « Coluche » (art. 76)

Rappel

Les versements effectués au profit d’OSBL fournissant gratuitement des repas ou des soins à des personnes en difficulté, ou qui contribuent à favoriser leur logement ouvrent droit à une réduction d’impôt égale à 75 % du montant de ces versements, retenus – en principe – dans la limite de 552 € (CGI, art. 200, 1 ter, al. 1). Cette limite a été portée à 1.000 € pour l’imposition des revenus 2020 (1re LFR 2020) et 2021 (LF 2021).

LF 2022

La limite majorée de 1.000 € s’applique également pour l’imposition des revenus 2022 et 2023.

Dans ce cadre, le Gouvernement doit remettre au Parlement, avant le 30 septembre 2022, un rapport d’évaluation du dispositif.

Dons aux organismes d’aide aux victimes de violences domestiques (art. 91)

Les versements effectués entre le 1er janvier 2020 et le 31 décembre 2021 au profit d’OSBL qui viennent en aide aux victimes de violences domestiques ouvrent également droit à la réduction d’impôt au taux de 75 %, retenus dans la limite de 1.000 €. Il s’agit d’un dispositif mis en place à titre expérimental par la LF 2020, ayant vocation à s’appliquer à l’imposition des revenus 2020 et 2021.

Le Gouvernement était supposé remettre au Parlement un rapport avant la fin de l’année 2021 sur l’opportunité de prolonger ce dispositif.

LF 2022

Le dispositif est prorogé pour l’imposition des revenus 2022, et le Gouvernement dispose également d’une année supplémentaire pour soumettre son rapport au Parlement.

Décharge de la solidarité fiscale entre époux en cas de séparation : Précision des conditions (art. 139)

Rappel

Lorsqu’ils sont soumis à imposition commune, les époux sont solidairement responsables du paiement de l’IR. Cette solidarité subsiste également après le divorce, s’il reste des sommes à payer au titre de l’imposition commune.

Une mesure de décharge de solidarité fiscale est toutefois prévue en cas de rupture de la vie commune (CGI, art. 1691 bis, II), sous réserve du respect de plusieurs conditions, et notamment de l’existence d’une « disproportion marquée entre le montant de la dette fiscale et, à la date de la demande, la situation financière et patrimoniale, nette de charges, du demandeur ».

LF 2022

Selon l’exposé des motifs de l’amendement à l’origine de la mesure, en pratique, l’Administration examinerait la capacité de remboursement sur des durées particulièrement longues, pouvant atteindre 10 ans.

Aussi, le texte de l’article 1691 bis est-il modifié pour indiquer que la situation financière nette du demandeur, permettant d’apprécier la disproportion marquée avec le montant de la dette fiscale, est appréciée sur une période n’excédant pas 3 années.

Transmission d’une copie de la déclaration de succession en ligne par un notaire : Précisions (art. 136)

Il est précisé que lorsqu’un notaire transmet une copie de la déclaration de succession prévue à l’article 800 du CGI au moyen d’un service en ligne mis à disposition par l’Administration depuis une plateforme dédiée, il lui faut apposer sur cette copie les mentions de certification de l’identité des parties et de conformité à l’original.

Déduction du résultat imposable des travailleurs indépendants des cotisations versées dans le cadre du rachat de trimestres de base prévu par le PLFSS 2022 (art. 18)

L’article 52 du PLFSS 2022 vise à permettre à certains travailleurs indépendants de racheter des trimestres de retraite de base : il s’agit des travailleurs indépendants non agricoles qui n’ont pas été affiliés auprès d’un organisme de retraite en raison d’une non reconnaissance de leur activité (ostéopathes, chiropracteurs, naturopathes) ou des travailleurs indépendants qui, résidant et travaillant dans le département de Mayotte, ont connu une interruption du recouvrement de leurs cotisations de sécurité sociale.

La LF 2022 en tire les conséquences au plan fiscal et vient permettre aux travailleurs indépendants concernés de déduire les cotisations versées dans ce cadre de leur résultat imposable.

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Myriam Mouloudj

Myriam, Avocate, possède une expérience de près de 15 ans en fiscalité. Arrivée chez Taj en 2006, elle réintègre le cabinet en 2019 pour rejoindre le Comité Scientifique Fiscal. Elle […]

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Clara Maignan

Clara Maignan, avocat, a rejoint les équipes de Taj en 2011. Elle exerce au sein du Comité Scientifique Fiscal.