Intégration fiscale horizontale d’origine jurisprudentielle : conditions de la restitution

Des sociétés sœurs peuvent bénéficier d’un tel régime d’intégration fiscale horizontale dès lors qu’elles ont consenti formellement à la consolidation de leurs résultats, et ainsi renoncé au report de leurs déficits non imputés.

La possibilité de constituer une intégration fiscale horizontale n’est prévue par la loi que pour les exercices clos depuis le 31 décembre 2014 (LFR, 29 décembre 2014, art. 63). Cette modification substantielle du régime a mis en conformité le droit français au regard du droit de l’Union européenne. En effet, une décision de la Cour de justice relative au régime d’intégration fiscale néerlandais, très proche du régime français, a déclaré contraire à la liberté d’établissement la législation néerlandaise qui permettait l’accès à un régime d’entité fiscale, aux sociétés mères résidentes détenant des filiales résidentes, mais non aux sociétés sœurs résidentes dont la société mère commune n’avait ni son siège, ni un établissement stable, aux Pays-Bas (CJUE, 12 juin 2014, aff. C-40/13, X Holding BV). Cette restriction défavorisait les groupes européens par rapport aux groupes nationaux, dès lors que l’avantage fiscal de la consolidation (imputation des bénéfices et des pertes entre sociétés sœurs) leur était refusé, sans que cela ne soit justifié par une différence de situation ou par un motif d’intérêt général.

Pour les groupes français se trouvant dans cette situation qui n’avaient pu bénéficier du régime de l’intégration fiscale à défaut d’option pour le faire avant la réforme, s’est posée la question de savoir s’ils pouvaient néanmoins obtenir la restitution de l’IS qui n’aurait pas été dû si l’intégration horizontale avait alors été permise (en l’espèce pour les exercices clos 2009, 2010 et 2011).

En l’espèce, étaient en cause deux sociétés sœurs françaises, l’une bénéficiaire et l’autre déficitaire, détenues indirectement par la même société mère située dans un autre Etat membre. La seconde avait obtenu, devant la CAA de Nantes, la restitution des cotisations d’IS et de contributions sociales acquittées par elle et correspondant à l’excédent d’impôt résultant de l’impossibilité d’imputer les déficits de sa sœur sur ses propres bénéfices imposables.

Le Ministre ne contestait pas l’applicabilité de la décision de la CJUE. En revanche, il soulevait d’une part, l’absence d’exercice formel d’une option portant constitution du groupe, et d’autre part, le défaut d’accord exprès de la société sœur afin que ses propres résultats soient pris en compte pour la détermination du résultat d’ensemble, emportant pour elle la perte du report des déficits non encore imputés. Pour rappel, la volonté pour une société de se constituer seule redevable de l’IS dû sur l’ensemble du résultat du groupe formé par elle et d’autres sociétés détenues à 95 %, doit être notifiée au service des impôts sous la forme d’une option formelle, à laquelle est jointe une attestation faisant connaître l’accord des filiales pour que leurs résultats soient inclus dans le résultat consolidé (CGI, art. 223 A et CGI, annexe III, art. 46 quater-0 ZD).

Confirmant une solution déjà adoptée par la CAA de Versailles (CAA Versailles, 2 décembre 2014, n° 12VE03684, Société Zambon France), le Conseil d’Etat juge que le respect des formalités prévues par l’article 46 quater-0 ZD de l’annexe III du CGI et, notamment l’option formelle pour le régime d’intégration fiscale, ne pouvait être exigé en raison du défaut de conformité du droit français au droit européen. L’argument tiré du défaut d’option doit être définitivement écarté, de telles formalités ne pouvaient pas être accomplies en raison du caractère à l’époque restrictif du droit français, et ces difficultés purement pratiques ne pouvaient justifier une atteinte à la liberté d’établissement.

En revanche, l’accord formel des filiales, matérialisé par une attestation, question qui fit l’objet du pourvoi, est quant à lui nécessaire. Cette première affaire qui lui est transmise donne au Conseil d’Etat l’occasion de préciser que l’accord exprès de la société sœur est nécessaire. Le bénéfice de l’intégration fiscale horizontale est subordonné à ce que cette dernière ait donné son accord pour la prise en compte de son résultat lors de la consolidation, emportant renonciation exprès au report des déficits non encore imputés. La production par la société sœur d’une attestation devant le Conseil d’Etat le 30 janvier 2017 a été admise. De ce fait, une attestation formelle, même largement postérieure à la date des faits peut être présentée, y compris en cassation, et ouvrir droit à la restitution demandée.

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Patrick Fumenier

Patrick Fumenier, Avocat Associé, est en charge de développer le knowledge management au sein de Taj depuis septembre 2006. Patrick est également responsable de la formation des collaborateurs et du […]

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Marie-Pierre Hôo

Marie-Pierre Hôo est Avocat au sein du Comité Technique du Cabinet Taj, société d’avocats, membre du réseau Deloitte Touche Tohmatsu Limited, où elle exerce en qualité de Directeur.