Article 182 B et bénéfice de la doctrine administrative

La CAA de Paris explicite les conditions dans lesquelles une société danoise peut revendiquer le remboursement de la RAS acquittée en France en application de l’article 182 B, sur le terrain de la doctrine administrative se substituant à la convention franco-danoise.

Contexte

Pour mémoire, l’instruction 14 B-2-10 du 29 juillet 2010 (reprise au BOI-INT-CVB-DNK-20120912) est venue préciser les conséquences de la dénonciation par le Danemark de la convention fiscale franco danoise. Elle permet ainsi, et sous certaines conditions, lorsqu’un contribuable résident du Danemark a subi une retenue à la source en France en application des dispositions de l’article 182 B du CGI d’obtenir, au moins en partie, le remboursement de la RAS acquittée en France (cf. § 20 à 23).

Le paragraphe 20 indique que « lorsqu’un contribuable résident du Danemark est imposé au titre de l’article 182 B et apporte la preuve (i) que la mise en œuvre des dispositions prévues à cet effet par la législation danoise ne lui a pas permis d’imputer l’intégralité de l’imposition subie en France sur l’impôt dû au Danemark (ii) et qu’il a subi en France une imposition plus lourde que celle à laquelle il aurait été soumis s’il avait été résident de France (…) il peut demander par voie contentieuse le reversement de la fraction de l’impôt payé en France qui excède celui auquel il aurait été soumis s’il avait été résident de France. Ce remboursement est limité à la fraction non imputée sur l’impôt dû au Danemark ».

Le paragraphe 21 précise que « pour déterminer le montant de l’éventuel reversement (…) il convient de déterminer le montant théorique de l’impôt qu’aurait acquitté un résident de France sur les revenus de source française concernés ».

L’histoire

Une société française a rémunéré sa mère danoise au cours des années 2009, 2010 et 2011 (postérieurement à la dénonciation de la convention franco-danoise) en contrepartie de prestations de services qui lui ont été rendues par cette dernière.

Ces rémunérations de prestations, utilisées en France et versées par un débiteur exerçant son activité en France à un bénéficiaire n’y ayant pas d’installation professionnelle permanente, tombaient dans le champ du dispositif de l’article 182 B du CGI.

La société française s’est spontanément acquittée de la retenue à la source (due, à l’époque, au taux normal de l’IS de 33,33 %).

Dans un 1er temps, les sociétés française et danoise ont demandé (et obtenu) un remboursement partiel en application de l’instruction administrative précitée, à hauteur des montants que la société danoise n’avait pu imputer sur l’impôt danois.

En 2013, la société danoise a fait l’objet d’un contrôle fiscal au Danemark, sur les mêmes exercices, à l’issue duquel l’administration danoise a remis en cause l’imputation de la retenue à la source française considérant qu’au regard des charges affectables à ces prestations, les prestations réalisées n’auraient pas généré de bénéfice imposable au Danemark.

Les sociétés française et danoise ont alors demandé le remboursement du reliquat de retenue à la source, arguant qu’aucun impôt n’aurait été acquitté en France par la société danoise si elle avait été résidente française.

La décision de la CAA de Paris

Statuant sur renvoi après une 1re cassation par le Conseil d’État, la Cour confirme en 1er lieu l’opposabilité de l’instruction se substituant à la convention franco-danoise, les sociétés ayant spontanément acquitté l’intégralité de la retenue à la source, avant d’en demander, par voie de réclamation, la restitution (en ce sens, dans une affaire relative à la même instruction, CE du 9 septembre 2020, n°433821, SAS Damolin Etrechy).

Elle confirme ensuite implicitement le principe posé par le Conseil d’État selon lequel l’instruction n’a pas pour objet d’éviter les doubles impositions entre la France et le Danemark (CE, 24 octobre 2018, n°413935). Aussi, l’Administration ne peut subordonner le droit à restitution à la condition que les revenus de source française en cause fassent l’objet d’une imposition effective au Danemark.

La Cour rappelle de façon pédagogique les deux conditions cumulatives nécessaires au remboursement de la retenue à la source :

  • l’absence d’imputation de la retenue à la source au Danemark – seule la quote-part non imputée au Danemark peut faire l’objet d’un remboursement
  • la prise en compte de l’impôt dont aurait été redevable la société si elle avait été résidente de France – la société danoise doit en tout état de cause supporter le même impôt qu’une société française, soit l’impôt au taux standard sur son revenu net

Les sociétés ont cru apporter les justificatifs de ces deux conditions avec l’attestation de l’administration danoise refusant l’imputation de la retenue à la source française. C’est donc sur le terrain de la preuve que la Cour rejette la demande des sociétés, celles-ci n’ayant pas produit les justificatifs permettant de déterminer l’IS théorique que la société danoise aurait acquitté sur un résultat net de charges si elle avait été résidente de France.

La Cour rappelle de façon implicite que ce résultat net de charges doit être déterminé par application des règles fiscales françaises, peu importe le résultat net déterminé en application des règles danoises.

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Alice de Massiac

Alice a développé depuis plus de 20 ans une large expertise en accompagnant de grands groupes en France et à l’international, tant en conseil qu’en contentieux, anticipant les impacts dans […]

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Clara Maignan

Clara Maignan, avocat, a rejoint les équipes de Taj en 2011. Elle exerce au sein du Comité Scientifique Fiscal.